財(cái)政部完善政府補(bǔ)助、終止經(jīng)營(yíng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

作 者：沈漠 來 源：財(cái)會(huì)信報(bào)發(fā)表日期：2016-08-24

    8月10日、11日，財(cái)政部分別發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)——政府補(bǔ)助(修訂)(征求意見稿)》(以下簡(jiǎn)稱《政府補(bǔ)助準(zhǔn)則(意見稿)》)、《第×號(hào)——持有待售的非流動(dòng)資產(chǎn)、處置組和終止經(jīng)營(yíng)(征求意見稿)》(以下簡(jiǎn)稱《終止經(jīng)營(yíng)準(zhǔn)則(意見稿)》)，以完善我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，保持我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的持續(xù)趨同。

    政府補(bǔ)助準(zhǔn)則亟需修訂

    據(jù)財(cái)政部有關(guān)負(fù)責(zé)人介紹，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)——政府補(bǔ)助》(以下簡(jiǎn)稱《政府補(bǔ)助準(zhǔn)則》)及其應(yīng)用指南施行至今已近十年時(shí)間。隨著經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)日益復(fù)雜，《政府補(bǔ)助準(zhǔn)則》執(zhí)行中存在的一些問題也逐漸顯現(xiàn)出來，主要體現(xiàn)在以下三個(gè)方面。

    一是政府補(bǔ)助和收入需明確區(qū)分。企業(yè)從政府取得的經(jīng)濟(jì)資源并不一定都是政府補(bǔ)助，還有可能是政府對(duì)企業(yè)的資本性投入和政府購(gòu)買服務(wù)。新能源汽車價(jià)格補(bǔ)貼、家電下鄉(xiāng)補(bǔ)貼等名義上是政府補(bǔ)貼，實(shí)際上與企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)密切相關(guān)，且構(gòu)成了企業(yè)商品或服務(wù)對(duì)價(jià)的組成部分，應(yīng)當(dāng)作為收入而不是政府補(bǔ)助進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。實(shí)務(wù)界希望在政府補(bǔ)助準(zhǔn)則中明確規(guī)定政府補(bǔ)助和收入的區(qū)分原則。

    二是關(guān)于會(huì)計(jì)科目的使用問題?，F(xiàn)行應(yīng)用指南規(guī)定，政府補(bǔ)助計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。但在實(shí)務(wù)中，部分補(bǔ)助資金與企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)密切相關(guān)，不宜計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。實(shí)務(wù)界建議修改現(xiàn)行政府補(bǔ)助準(zhǔn)則應(yīng)用指南中不適應(yīng)實(shí)務(wù)操作需求的規(guī)定。

    三是關(guān)于財(cái)政貼息的會(huì)計(jì)處理。實(shí)務(wù)界對(duì)《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)——政府補(bǔ)助的會(huì)計(jì)和政府援助的披露》中關(guān)于財(cái)政貼息會(huì)計(jì)處理持有不同觀點(diǎn)，希望在我國(guó)政府補(bǔ)助準(zhǔn)則中明確財(cái)政貼息的處理原則。

    上述負(fù)責(zé)人表示，“鑒于實(shí)務(wù)中存在大量急需解決的問題，我們于2016年初啟動(dòng)了《政府補(bǔ)助準(zhǔn)則》的修訂工作，主要完成了以下工作。一是收集整理實(shí)務(wù)案例。我們收集了近年來滬深兩市上市公司有關(guān)政府補(bǔ)助準(zhǔn)則執(zhí)行中的案例，并通過國(guó)內(nèi)大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所征集政府補(bǔ)助準(zhǔn)則執(zhí)行中的問題和典型案例，分析相關(guān)業(yè)務(wù)類型和會(huì)計(jì)處理，充分了解實(shí)務(wù)情況。二是召開準(zhǔn)則修訂座談會(huì)，組織來自證監(jiān)會(huì)、國(guó)資委、滬深交易所等監(jiān)管機(jī)構(gòu)，大型企業(yè)，大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所，高等院校的代表，就政府補(bǔ)助準(zhǔn)則修訂的具體技術(shù)問題進(jìn)行了深入探討。三是開展實(shí)地調(diào)研。我們赴有關(guān)企業(yè)和會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行實(shí)地調(diào)研，了解政府補(bǔ)助準(zhǔn)則執(zhí)行中的問題，多方聽取意見和建議。四是起草征求意見稿。在深入調(diào)查研究和廣泛聽取意見的基礎(chǔ)上，對(duì)政府補(bǔ)助準(zhǔn)則修訂的初稿進(jìn)行反復(fù)修改完善，形成目前的征求意見稿。”

    明確政府補(bǔ)助范圍

    上述負(fù)責(zé)人稱，根據(jù)座談和調(diào)研的情況，實(shí)務(wù)界普遍認(rèn)為現(xiàn)階段《政府補(bǔ)助準(zhǔn)則》規(guī)定的原則仍然適用，但急需對(duì)應(yīng)用指南的內(nèi)容進(jìn)行修改，并對(duì)實(shí)務(wù)中難以判斷的問題給予更詳細(xì)的指導(dǎo)。為此，《政府補(bǔ)助準(zhǔn)則(意見稿)》主要修訂了以下內(nèi)容。

    首先，在原準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，《政府補(bǔ)助準(zhǔn)則(意見稿)》增加了對(duì)政府補(bǔ)助特征的表述，以便于區(qū)分企業(yè)從政府取得的經(jīng)濟(jì)資源是政府補(bǔ)助、政府資本性投入還是政府購(gòu)買服務(wù)。

    其次，《政府補(bǔ)助準(zhǔn)則(意見稿)》允許企業(yè)從經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)出發(fā)，判斷政府補(bǔ)助如何計(jì)入損益。其中，與企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)相關(guān)的政府補(bǔ)助，應(yīng)當(dāng)計(jì)入其他收益，并在利潤(rùn)表中的“營(yíng)業(yè)利潤(rùn)”項(xiàng)目之上單獨(dú)列報(bào)；與企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無關(guān)的政府補(bǔ)助，應(yīng)當(dāng)計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。

    最后，《政府補(bǔ)助準(zhǔn)則(意見稿)》對(duì)財(cái)政貼息的會(huì)計(jì)處理做了更詳細(xì)的規(guī)定，并提供了兩種方法供企業(yè)選擇，既不違背國(guó)際趨同原則，也允許企業(yè)選擇簡(jiǎn)易方法，滿足不同企業(yè)的現(xiàn)實(shí)需求。同時(shí)，《政府補(bǔ)助準(zhǔn)則(意見稿)》對(duì)財(cái)政貼息的賬務(wù)處理與將于今年9月1日起實(shí)施的《基本建設(shè)財(cái)務(wù)規(guī)則》相關(guān)規(guī)定保持一致。

    終止經(jīng)營(yíng)等規(guī)定亟待完善

    對(duì)持有待售的非流動(dòng)資產(chǎn)或處置組進(jìn)行恰當(dāng)?shù)姆诸?、?jì)量和列報(bào)，對(duì)終止經(jīng)營(yíng)進(jìn)行充分的信息披露，有助于報(bào)表使用者評(píng)估資產(chǎn)處置及終止經(jīng)營(yíng)的財(cái)務(wù)影響，判斷未來現(xiàn)金流量的時(shí)間、金額和不確定性。

    上述負(fù)責(zé)人介紹，在我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，有關(guān)持有待售的非流動(dòng)資產(chǎn)、處置組和終止經(jīng)營(yíng)的會(huì)計(jì)處理要求分散在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》、《第4號(hào)——固定資產(chǎn)》、《第30號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》及相關(guān)應(yīng)用指南、解釋和講解中。這些規(guī)定為規(guī)范相關(guān)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理發(fā)揮了一定作用，但缺少對(duì)持有待售類別的后續(xù)計(jì)量、持有待售資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提等問題的細(xì)化規(guī)定或指引，不利于實(shí)務(wù)操作。

    近年來，隨著企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的不斷發(fā)展和創(chuàng)新，特別是今年以來國(guó)務(wù)院化解過剩產(chǎn)能、推動(dòng)“三去一降一補(bǔ)”工作積極推進(jìn)，對(duì)持有待售的非流動(dòng)資產(chǎn)和處置組及終止經(jīng)營(yíng)的會(huì)計(jì)處理規(guī)定亟待補(bǔ)充細(xì)化，有必要制定單獨(dú)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行系統(tǒng)性規(guī)范，以滿足財(cái)務(wù)報(bào)表使用者對(duì)財(cái)務(wù)信息相關(guān)性、及時(shí)性的需求，服務(wù)于國(guó)家供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革需要。

    另一方面，2004年3月，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)發(fā)布了《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第5號(hào)——持有待售的非流動(dòng)資產(chǎn)和終止經(jīng)營(yíng)》。此后，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)又先后在發(fā)布《第11號(hào)——合營(yíng)安排》、《第13號(hào)——公允價(jià)值計(jì)量》、《第9號(hào)——金融工具》和修訂《第1號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》等準(zhǔn)則時(shí)，對(duì)《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第5號(hào)》進(jìn)行了修訂。

    “在借鑒《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第5號(hào)》的基礎(chǔ)上，我們經(jīng)過收集整理實(shí)務(wù)案例、梳理研究相關(guān)準(zhǔn)則、召開座談會(huì)、開展實(shí)地調(diào)研等工作，起草了《終止經(jīng)營(yíng)準(zhǔn)則(意見稿)》。”該負(fù)責(zé)人稱。

    細(xì)化計(jì)量和信披要求

    《終止經(jīng)營(yíng)準(zhǔn)則(意見稿)》主要內(nèi)容是規(guī)范持有待售的非流動(dòng)資產(chǎn)和處置組的分類、計(jì)量和列報(bào)，以及終止經(jīng)營(yíng)的列報(bào)。

    本準(zhǔn)則沿用現(xiàn)行準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定，明確非流動(dòng)資產(chǎn)或處置組劃分為持有待售類別，應(yīng)當(dāng)同時(shí)滿足兩個(gè)條件：一是在當(dāng)前狀況下，僅根據(jù)出售此類資產(chǎn)或處置組的慣常條款，即可立即出售；二是出售極可能發(fā)生，即企業(yè)已經(jīng)就一項(xiàng)出售計(jì)劃作出決議且獲得確定的購(gòu)買承諾，預(yù)計(jì)出售將在一年內(nèi)完成。如果該出售計(jì)劃需要得到股東或者監(jiān)管部門批準(zhǔn)，應(yīng)當(dāng)已經(jīng)取得批準(zhǔn)。

    “企業(yè)必須獲得確定的購(gòu)買承諾，這一要求比國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則更嚴(yán)格。這主要考慮到根據(jù)過去幾年的準(zhǔn)則執(zhí)行經(jīng)驗(yàn)，較嚴(yán)格且明確的劃分條件便于企業(yè)和會(huì)計(jì)師事務(wù)所解讀準(zhǔn)則并嚴(yán)格執(zhí)行，有利于防范企業(yè)利用持有待售類別操縱利潤(rùn)，便于監(jiān)管機(jī)構(gòu)監(jiān)管。”上述負(fù)責(zé)人稱。

    不過，本準(zhǔn)則借鑒國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，允許在意外或罕見情況下，放松“出售將在一年內(nèi)完成”的要求，從而更符合實(shí)務(wù)中經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)際情況。

    關(guān)于計(jì)量方面，本準(zhǔn)則對(duì)于取得日劃分為持有待售類別的非流動(dòng)資產(chǎn)或處置組的計(jì)量、持有待售類別的初始計(jì)量和后續(xù)計(jì)量等進(jìn)行了細(xì)化規(guī)范。

    關(guān)于終止經(jīng)營(yíng)的列報(bào)，本準(zhǔn)則要求，在利潤(rùn)表中分別列示持續(xù)經(jīng)營(yíng)損益和終止經(jīng)營(yíng)損益，在附注中披露有關(guān)終止經(jīng)營(yíng)損益和現(xiàn)金流量的詳盡信息。

    該負(fù)責(zé)人解釋稱，在利潤(rùn)表主表中增加有關(guān)終止經(jīng)營(yíng)損益的信息，有利于財(cái)務(wù)報(bào)表更客觀地反映企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果，有利于報(bào)表使用者了解哪些經(jīng)營(yíng)將無法為企業(yè)創(chuàng)造現(xiàn)金流量。但如果在報(bào)表中提供過多有關(guān)終止經(jīng)營(yíng)的信息，可能造成冗余，而且，終止經(jīng)營(yíng)在未來能產(chǎn)生的現(xiàn)金流量十分有限，以匯總金額披露應(yīng)該能夠滿足報(bào)表使用者的基本需求。因此，準(zhǔn)則要求在利潤(rùn)表中單獨(dú)列示項(xiàng)目反映終止經(jīng)營(yíng)損益，其他細(xì)化信息則在附注中披露。